Verrechnungspreisrichtlinien 2021 – Wartungserlass 2025

Das BMF (Bundesministerium für Finanzen) hat am 11. März 2025 den finalen Wartungserlass 2025 der Verrechnungspreisrichtlinien 2021 (VPR 2021) angeordnet. Am 14. Juni 2024 wurde bereits der entsprechende Entwurf zur Begutachtung veröffentlich, die Frist endete am 15. Juli 2024. 

Im folgenden Artikel werden Klarstellungen und Ergänzungen des Wartungserlasses 2025 hervorgehoben. Diese sollen insbesondere die Handlungssicherheit des/der Steuerpflichtigen erhöhen.

1. Durchlaufende Kosten und Kostenbasis bei kostenorientieren Verrechnungspreismethoden (Rz 42)

Es wird klargestellt, dass die Kostenbasis für den Gewinnaufschlag nur jene Kosten bzw. Aufwendungen enthält, die direkt in den Wertschöpfungsprozess des Leistungserbringers einfließen – nicht aber Kosten bzw. Aufwendungen für weitervermittelte Leistungen. Der allfällige damit verbundene administrative Aufwand wird als “Handlingfee” weiterverrechnet. 

Weiters wird ein Beispiel ergänzt, in dem eine österreichische Tochtergesellschaft als Auftragsforscherin für die ausländische Konzernmuttergesellschaft eines Pharmakonzerns agiert. In diesem Szenario wird die Auftragsforscherin auf Basis der kostenorientierten Nettomargenmethode (kostenorientierte TNMM) vergütet. Dabei wird die Kostenbasis des möglichen Gewinnaufschlages näher erläutert. Aufgrund der Gesamtverantwortung und des Funktions- und Risikoprofils der österreichischen Tochtergesellschaft sind nicht nur die eigenen Forschungs- und Entwicklungskosten, sondern auch der (Fremd-)Aufwand für klinische Studien Teil der Kostenbasis. Dies wird damit begründet, dass die klinischen Studien ein wesentlicher Bestandteil der Tätigkeit als Auftragsforscherin sind und die österreichische Tochtergesellschaft zudem als Sponsor für die Gesamtleistung haftet.

2. Auftragsforschung (Rz 148)

Die Anforderungen an den Auftraggeber wurden präzisiert und verschärft, um eine kostenorientierte Verrechnungspreismethode anzuwenden. Der Auftraggeber muss über fachkundiges technisches Personal zur Konzeption und Überwachung der Forschungsleistungen verfügen („control over risk“). 

3. Vergleichbarkeitsstudien und Margenermittlungen (Rz 74a, 199, 199a, 199b)

Es wurde eine Verschärfung der Vergleichbarkeit von Vergleichsunternehmen vorgenommen. Das geschah im Zuge von Datenbankstudien zur Vergleichbarkeit der Rechnungslegungsstandards. Eine entsprechende Vergleichbarkeit kann etwa auch durch die Durchführung von Anpassungsrechnungen ermöglicht werden.

Eine Datenbankstudie für eine inländische Geschäftseinheit („tested party“) beschränkt sich i.d.R. auf Vergleichsunternehmen im EU-Raum. Da die EU-Bilanzrichtlinie weitgehend einheitliche Bilanzierungsvorschriften vorgibt, kann von einer hohen Vergleichbarkeit ausgegangen werden. Dies wurde auch im Wartungserlass entsprechend vermerkt, sodass bei nach EU-Rechnungslegungsvorschriften bilanzierenden Vergleichsunternehmen i.d.R. von einer ausreichenden Vergleichbarkeit der Rechnungslegungsvorschriften auszugehen ist.

Erfreulicherweise wurde der Hinweis auf die Bevorzugung von inländischen Vergleichsunternehmen in der finalen Version nicht übernommen.

Zudem sei auf die ergänzende Klarstellung der Behandlung von Standortvorteilen bei der Erstellung von Datenbankstudien hinzuweisen (Rz 199, 199a und 199b). Es wird beispielsweise eine Anpassungsrechnung bei der Durchführung von Datenbankstudien erforderlich sein, wenn eine inländische Auftragsforscherin eine Forschungsprämie bezieht.

4. Aufwendungen im Anteilseignerinteresse im Zusammenspiel mit dem Abzugsverbot nach § 12 Abs 2 KStG (Rz 102, 102a)

Es wird klargestellt, dass „Shareholder Activities“ nicht verrechenbare Aufwendungen im Anteilseignerinteresse sind. Umgekehrt sind auch Aufwendungen für Shareholder Activities, die auf Ebene eines Konzernunternehmens entstehen, an den Anteilseigner zu verrechnen, in dessen Interesse die Tätigkeiten erbracht werden.

Weiteres wird das mögliche Zusammenspiel zwischen Shareholder Activities und dem Abzugsverbot nach § 12 Abs 2 KStG 1988 hergestellt (sofern es sich beim Anteilseigner um eine in Österreich ansässige Geschäftseinheit handelt). Dabei wird darauf hingewiesen, dass ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen Shareholder Activities und nicht steuerpflichtigen Einnahmen i.d.R. kaum gegeben ist.

5. Berücksichtigung der Gruppenzugehörigkeit bei Ratingermittlung (Rz 115a) 

In den Richtlinien wurde ergänzt, dass das Rating einer Konzerngesellschaft grundsätzlich mit dem Rating der Konzernspitze limitiert ist und daher nicht besser als das Konzernrating sein kann („negativer Konzernrückhalt“). Unter gewissen Umständen kann jedoch das Rating einer Konzerngesellschaft isoliert von der Gruppe bestimmt werden und allenfalls auch besser als das Konzernrating sein.

Ein wichtiges Kriterium für ein besseres Einzelrating einer Konzerngesellschaft ist beispielsweise der Umstand, dass die Muttergesellschaft aufgrund eines umfangreichen Gläubigerschutzes keine umfassende Kontrolle ausüben kann und daher nicht in der Lage ist, die Kreditwürdigkeit der Tochtergesellschaft nachteilig zu beeinflussen. Dies kann beispielsweise aufgrund gesetzlicher Bestimmungen oder vertraglicher Beschränkungen der Fall sein. Solche Regelungen können die Muttergesellschaft daran hindern, die Strategie für die Tochtergesellschaft uneingeschränkt zu bestimmen (z.B. Dividendenauszahlungen oder wesentliche Cashflow-wirksame Maßnahmen).

6. Cash Pooling (Rz 123, 124)

In den Richtlinien kommt es zur Ergänzung eines Beispiels für ein konzerninternes Cash Pooling sowie zur Klarstellung, dass eine Cash-Pooling-Vereinbarungen transaktionsbezogen zu beurteilen ist. Aus dem ergänzenden Beispiel wird die Möglichkeit der Verwendung einer „Current Ratio" (Verhältnis Umlaufvermögen zu kurzfristigen Verbindlichkeiten) zur Analyse von Einlagen im Cash Pool genannt. Hierbei kann es zu einer Umqualifizierung von Cash Pool Einlagen in langfristige Finanzierungsgeschäfte bei Überschreitung „branchenüblicher“ Current Ratios kommen. 

In der Praxis wird die Anwendung wohl zu Unklarheiten führen, da die Quelle zur Definition von „branchenüblich“ fehlt. Zudem lässt sich die Verwendung der Current Ratio nicht aus den OECD-VPL ableiten und kann folglich eine massive Verschärfung der bestehenden Bestimmungen darstellen.

7. Konzernstrukturierung (Rz 178)

Es wird klargestellt, dass separat durchgeführte Transaktionen als Teil einer einheitlichen Konzernstrukturänderung betrachtet werden, wenn sie wirtschaftlich zusammenhängen. In diesem Fall müssen Funktions-, Vermögens- und Risikoverlagerungen in einer Gesamtbetrachtung beurteilt werden, auch wenn sich der Vorgang über mehrere Wirtschaftsjahre erstreckt.

Weiters kommt es zu Klarstellungen der Reorganisationsentschädigungen (Rz 180, Rz 185, Rz 185a, Rz 186). Diese betrifft insbesondere die Übertragungen von mehreren Wirtschaftsgütern, die keinen (Teil-)Betrieb darstellen, sowie die Erforderlichkeit von Entschädigungszahlungen im Falle des Fehlens einer entsprechenden Vereinbarung. Zudem wird geklärt, dass auch Restrukturierungs- oder Schließungskosten einen Entschädigungsanspruch zur Folge haben können.

8. Betriebsstätten (Rz 259, 262, 273, 278a, 278b, 285a)

Die Richtlinienaussagen zur Begründung einer Betriebsstätte und Vertreterbetriebsstätte werden um Entscheidungen des VwGH und EAS-Aussagen ergänzt. Zudem wird ein neuer Abschnitt eingefügt, der die Befreiung von der Begründung einer Betriebsstätte für vorbereitende oder Hilfstätigkeiten behandelt. In diesem Abschnitt wird die bestehende Verwaltungspraxis erfreulicherweise konsolidiert dargestellt.

Klarstellend wird auch der AOA Report 2008 zur personallosen Betriebsstätte ergänzt. Wenn eine betriebliche Tätigkeit nicht durch Menschen, sondern beispielsweise durch einen Server ausgeführt wird, kann i.d.R. keine Zuordnung von Risiken und Wirtschaftsgütern erfolgen. Daher wird der Betriebsstätte – mangels wesentlicher notwendiger Mitarbeiterfunktionen – nur  ein sehr geringer oder gar kein Gewinn zugerechnet. Sofern die Betriebsführung des beispielhaften Servers an lokale Subauftragnehmer ausgelagert wird, wären die von ihnen ausgeübten Tätigkeiten in die Analyse der wesentlichen Mitarbeiterfunktionen der Betriebsstätte miteinzubeziehen. 

Bei weiteren Fragen rund ums Thema Verrechnungspreise stehen Ihnen unsere Expert:innen gerne zur Verfügung.